股權(quán)轉(zhuǎn)讓實(shí)務(wù)中，常見(jiàn)“一切稅費(fèi)由受讓方承擔(dān)”的條款，該條款是否有效？應(yīng)不應(yīng)該包括稅款？最高院明確了！

01

一切稅費(fèi)由受讓方承擔(dān)的約定是否有效？

關(guān)于這個(gè)問(wèn)題，我們首先來(lái)看一下合同是否有效的三項(xiàng)規(guī)定。根據(jù)《民法典》第一百四十三條規(guī)定，具備下列條件的民事法律行為有效：

(一)行為人具有相應(yīng)的民事行為能力；

(二)意思表示真實(shí)；

(三)不違反法律、行政法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，不違背公序良俗。

一種觀點(diǎn)認(rèn)為，目前我國(guó)的稅法中，只規(guī)定了納稅義務(wù)人和扣繳義務(wù)人，并未禁止第三人代繳稅款，也并未限制只能由法定納稅義務(wù)人承擔(dān)稅款。故轉(zhuǎn)讓方可以將稅費(fèi)轉(zhuǎn)嫁給受讓方，由受讓方實(shí)際承擔(dān)。

另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，根據(jù)稅負(fù)是否可以轉(zhuǎn)嫁他人承擔(dān)，我國(guó)稅收可以分為直接稅和間接稅。稅負(fù)不能轉(zhuǎn)嫁他人，由納稅人直接負(fù)擔(dān)的稅收為直接稅，此種情況下納稅人即負(fù)稅人，如所得稅；稅負(fù)可由納稅人轉(zhuǎn)嫁給負(fù)稅人的稅收為間接稅，即負(fù)稅人通過(guò)納稅人間接繳納的稅收，如增值稅、消費(fèi)稅。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中，如果受讓方承擔(dān)不屬于交易過(guò)程中發(fā)生的個(gè)稅，那么雙方實(shí)際交易額要大于約定的交易額。約定受讓方承擔(dān)個(gè)人所得稅，就是一種不具有合理商業(yè)目的的交易形式，變相降低了交易額，使以交易額為納稅依據(jù)的所得額降低，構(gòu)成稅收規(guī)避，應(yīng)屬無(wú)效約定。

對(duì)于第二種觀點(diǎn)，從實(shí)質(zhì)課稅原則出發(fā)考慮，來(lái)認(rèn)定稅費(fèi)承擔(dān)約定的效力，具有一定引領(lǐng)意義。

下面我們?cè)賮?lái)看一下最高院的判決（案號(hào)：（2021）粵52民終453號(hào)）：

要確定稅費(fèi)是否由楊某承擔(dān)，應(yīng)清楚稅和費(fèi)的概念，費(fèi)是指交易過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用，費(fèi)用的支付，可以由交易雙方約定，屬于私法自治的范疇；稅是國(guó)家向征收對(duì)象按稅率征收的貨幣或?qū)嵨?，稅和費(fèi)是兩個(gè)不同的概念。個(gè)人所得稅是根據(jù)交易后針對(duì)所得額所征收的稅收，只有在交易之后才能確定轉(zhuǎn)讓方的交易所得，不屬于交易過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用。個(gè)人所得稅屬于不可轉(zhuǎn)嫁稅種，不能由受讓方承擔(dān)。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同中約定股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)費(fèi)用由受讓方負(fù)擔(dān)，不應(yīng)包含個(gè)人所得稅。雙方雖然約定股權(quán)轉(zhuǎn)讓的相關(guān)費(fèi)用由楊某承擔(dān)，但雙方并沒(méi)有約定相關(guān)稅費(fèi)由楊某承擔(dān)，且約定個(gè)人所得稅由受讓方承擔(dān)，實(shí)質(zhì)是降低交易額，規(guī)避納稅義務(wù)行為，因違反稅法上“實(shí)質(zhì)課稅原則”而無(wú)效，屬于私法權(quán)利濫用的無(wú)效行為。

02

明確了！一切稅費(fèi)不包括個(gè)人所得稅！

2012年，楊某（轉(zhuǎn)讓方）將其持有的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給J公司（受讓方），并簽訂了《股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同》。受讓方J公司向轉(zhuǎn)讓方楊某出具《保證函》，承諾：“因股權(quán)轉(zhuǎn)讓事宜所產(chǎn)生的一切稅費(fèi)等款項(xiàng)均由J公司承擔(dān)?！焙贤炗喓?，J公司按照約定支付了全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓款。

后廣東省東莞市稅務(wù)機(jī)關(guān)向楊某追繳6500萬(wàn)元股權(quán)轉(zhuǎn)讓款項(xiàng)下的個(gè)人所得稅1424萬(wàn)元以及滯納金571萬(wàn)元。楊某在支付前述個(gè)人所得稅及滯納金后，向J公司追討前述款項(xiàng)。

本案經(jīng)一審、二審及最高院再審，最終最高院觀點(diǎn)：

《保證函》系針對(duì)《股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同》項(xiàng)下費(fèi)用的承諾，未約定案涉股權(quán)轉(zhuǎn)讓款項(xiàng)下個(gè)人所得稅由誰(shuí)承擔(dān)。在雙方當(dāng)事人沒(méi)有明確約定案涉?zhèn)€人所得稅實(shí)際繳納主體的情況下，應(yīng)由法定納稅義務(wù)人楊某承擔(dān)個(gè)人所得稅，符合商事交易習(xí)慣的基本規(guī)則。故案涉?zhèn)€人所得稅應(yīng)由楊某承擔(dān)。

從上述案例中可以看到，最高院從雙方約定的內(nèi)容進(jìn)行了解釋，明確了一切稅費(fèi)并不能包括個(gè)人所得稅。

小編認(rèn)為，個(gè)人所得稅遵循的是“多得多征，少的少征，不得不征”，針對(duì)的是交易完成后個(gè)人取得的所得。所以不包括個(gè)人所得稅亦是合情合理。

在目前法律規(guī)定缺失，各地司法裁判仍存在爭(zhēng)議的情況下，進(jìn)行財(cái)產(chǎn)（包括股權(quán)）轉(zhuǎn)讓時(shí)，建議大家可以從如下方面降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)：

1、預(yù)估轉(zhuǎn)讓中產(chǎn)生的稅費(fèi)，在確定轉(zhuǎn)讓價(jià)格時(shí)充分考慮產(chǎn)生的稅費(fèi)，明確交易價(jià)格是否含稅。

2、在合同中明確稅費(fèi)包括的類(lèi)型。

3、在合同中明確稅費(fèi)的名義納稅主體和最終承擔(dān)主體。

4、在合同中明確稅款的繳納時(shí)間及未及時(shí)繳納時(shí)的處理方案，包括滯納金的承擔(dān)、代扣代繳義務(wù)人的代繳及追償權(quán)。

03

股權(quán)轉(zhuǎn)讓需要繳納哪些稅？

一、增值稅

1、個(gè)人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)

2、法人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)

注：相抵后出現(xiàn)負(fù)差，可結(jié)轉(zhuǎn)至下期，但年末仍出現(xiàn)負(fù)差的，不得轉(zhuǎn)入下一會(huì)計(jì)年度。

二、個(gè)人所得稅

三、企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅的稅率為25%，符合小型微利企業(yè)條件的，可享受相關(guān)優(yōu)惠。

四、印花稅

根據(jù)財(cái)稅[2019]13號(hào)，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)本地區(qū)實(shí)際情況，以及宏觀調(diào)控需要確定，對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費(fèi)附加、地方教育附加。

五、土地增值稅

股權(quán)轉(zhuǎn)讓方式的過(guò)程中，如不動(dòng)產(chǎn)價(jià)值占公司凈資產(chǎn)的比例較大，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)據(jù)此認(rèn)定股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為的實(shí)質(zhì)為轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)，并征收土地增值稅。

04

股權(quán)轉(zhuǎn)讓的4個(gè)問(wèn)題

問(wèn)題一：

公司當(dāng)時(shí)注冊(cè)資金1000萬(wàn)元是認(rèn)繳制，實(shí)收資本為0元，因此股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)可以0元轉(zhuǎn)讓？

提醒一

以上認(rèn)識(shí)是錯(cuò)誤的，必須糾正這個(gè)誤區(qū)。

當(dāng)時(shí)股東實(shí)繳為0元，只是代表財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的原值為0元，并不代表財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的收入就可以是0元，若是你申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的，則視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低，稅局照樣給你核定轉(zhuǎn)讓價(jià)格。

提醒二

自然人股權(quán)0元轉(zhuǎn)讓，并不代表0元個(gè)稅！

舉個(gè)案例

王總有個(gè)有限責(zé)任公司，100%控股，注冊(cè)資金1000萬(wàn)元，全部屬于認(rèn)繳，也就是實(shí)收資本0元。經(jīng)過(guò)2年經(jīng)營(yíng)，截止目前未分配利潤(rùn)1000萬(wàn)元，也就是凈資產(chǎn)1000萬(wàn)元?，F(xiàn)在要股權(quán)轉(zhuǎn)讓給劉總，股東決議中標(biāo)明的轉(zhuǎn)讓價(jià)格0元。

請(qǐng)問(wèn)：是否需要繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓個(gè)稅？印花稅如何計(jì)算？

答：均需要繳納！計(jì)算方法如下：

1、股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=1000萬(wàn)元*100%=1000萬(wàn)元

2、因此核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=1000萬(wàn)元

3、股權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)繳個(gè)人所得稅=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-取得股權(quán)時(shí)的原值和合理費(fèi)用）*20%=（1000-0）*20%=200萬(wàn)元

4、轉(zhuǎn)讓人和受讓人分別繳納股權(quán)轉(zhuǎn)讓的印花稅=1000*0.05%=5000元

參考政策

國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法(試行)》

第十二條 符合下列情形之一，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低:

（一）申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的。其中，被投資企業(yè)擁有土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷(xiāo)售房產(chǎn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)的，申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的；

第十四條 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依次按照下列方法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入:

（一）凈資產(chǎn)核定法

股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入按照每股凈資產(chǎn)或股權(quán)對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。

被投資企業(yè)的土地使用權(quán)、房屋、房地產(chǎn)企業(yè)未銷(xiāo)售房產(chǎn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)比例超過(guò)20%的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照納稅人提供的具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

問(wèn)題二：

我一般納稅人公司賬面上有一輛汽車(chē)（假設(shè)原值10萬(wàn)元，累計(jì)折舊8萬(wàn)元），現(xiàn)在按照1.13萬(wàn)元過(guò)戶轉(zhuǎn)讓給老板個(gè)人了，如何做賬？如何納稅？

答：屬于銷(xiāo)售使用過(guò)的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)，通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目來(lái)核算。

（1）轉(zhuǎn)入清理

借：固定資產(chǎn)清理 2萬(wàn)元

累計(jì)折舊 8萬(wàn)元

貸：固定資產(chǎn) 10萬(wàn)元

（2）收到出售款

借：銀行存款 1.13萬(wàn)元

貸：固定資產(chǎn)清理 1萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷(xiāo)項(xiàng)稅額 0.13萬(wàn)元

（3）結(jié)轉(zhuǎn)清理賬戶

借：營(yíng)業(yè)外支出 1萬(wàn)元

貸：固定資產(chǎn)清理 1萬(wàn)元

注意1：

你公司屬于一般納稅人購(gòu)進(jìn)車(chē)輛時(shí)已經(jīng)抵扣了增值稅，因此銷(xiāo)售的舊車(chē)不得享受按照簡(jiǎn)易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅的政策。

注意2：

若是你公司當(dāng)時(shí)購(gòu)進(jìn)車(chē)輛時(shí)為小規(guī)模納稅人，后來(lái)被認(rèn)定為一般納稅人后銷(xiāo)售舊車(chē)的，則可以享受按照簡(jiǎn)易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅的政策。

注意3：

若是你公司銷(xiāo)售自己已使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)入的汽車(chē)，屬于2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的一般納稅人，則也可以享受按照簡(jiǎn)易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅的政策。

注意4：

由于你公司屬于增值稅一般納稅人，銷(xiāo)售已抵扣過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅的汽車(chē)，跟正常銷(xiāo)售貨物一樣，既可以開(kāi)具13%的增值稅專用發(fā)票，也可以開(kāi)具13%的增值稅普通發(fā)票，對(duì)于不需要發(fā)票的個(gè)人客戶，也應(yīng)做無(wú)票收入來(lái)進(jìn)行納稅處理。

問(wèn)題三：

股權(quán)轉(zhuǎn)讓，是否需要繳納增值稅？看看四種情況！

情況一：甲企業(yè)將持有的上市公司股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，是否需要繳納增值稅？

答復(fù)：需要繳納增值稅。

情況二：甲企業(yè)將持有的非上市公司股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，是否需要繳納增值稅？

答復(fù)：不需要繳納增值稅。非上市公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)，不屬于增值稅征收范圍。

情況三：甲企業(yè)將持有的一家掛牌新三板企業(yè)的股權(quán)對(duì)外轉(zhuǎn)讓，是否需要繳納增值稅？

答復(fù)：不需要繳納增值稅。轉(zhuǎn)讓新三板企業(yè)股權(quán)屬于非上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓，暫不征收增值稅。

情況四：甲自然人將持有的一家上市企業(yè)的股權(quán)對(duì)外轉(zhuǎn)讓，是否需要繳納增值稅？

答復(fù)：不需要繳納增值稅。個(gè)人轉(zhuǎn)讓上市公司（主板、中小板、創(chuàng)業(yè)板、科創(chuàng)板）免征增值稅。

問(wèn)題四：

我是自然人，將商業(yè)房出租了，租金10.5萬(wàn)元，客戶要求我提供增值稅專用發(fā)票，請(qǐng)問(wèn)個(gè)人能去稅務(wù)局代開(kāi)增值稅專用發(fā)票嗎？

答復(fù)：

可以的，由于你是商業(yè)房，需要按照征收率5%繳納增值稅。也就是租金10.5萬(wàn)元，需要繳納0.5萬(wàn)元的增值稅。

提醒：

若是開(kāi)具的是普通發(fā)票，自然人采取一次性收取租金形式出租不動(dòng)產(chǎn)取得的租金收入，可在對(duì)應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偅?strong>分?jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖胛闯^(guò)10萬(wàn)元的，免征增值稅。

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