作者：彭懷文

財政部在2018年12月7日以財會〔2018〕35號文發(fā)布了新修訂的《企業(yè)會計準則第21號——租賃》（以下簡稱“新準則”），要求部分企業(yè)從2019年1月1日開始實施。

新租賃準則變化較大，其中對于舊租賃準則中承租人雙重計量模型，變?yōu)榱藛我坏挠嬃磕Ｐ?，即在新準則中承租人不再區(qū)分融資租賃和經營租賃，承租人應當對租賃確認使用權資產和租賃負債（短期租賃和低價值資產租賃除外）。

【案例】甲公司是一般納稅人，與某房地產公司在2018年12月31日簽署了一份寫字樓的租賃合同。合同約定：租賃期限5年，從2019年1月1日起；每年租金100萬元（不含稅，含稅105萬），租金按年支付，租金每年12月31日前支付。租賃期滿，甲公司需恢復租賃場地原貌。

甲公司2019年1月向房屋中介公司支付了中介費用2.06萬元，房屋中介公司提供了稅務局代開的增值稅專用發(fā)票，注明的稅額為600元。

甲公司估計5年租賃期滿后的復原需花費3萬元。

假定無法確定租賃內含利率的，甲公司增量借款利率為6%，甲公司按時支付了租金。

問題：甲公司2019年度的財稅處理（適用新租賃準則）

解析：

一、會計處理

（一）計算“使用權資產”成本和“租賃負債”的初始計量金額

根據新準則14條規(guī)定，承租人在租賃期開始日，承租人應當對租賃確認使用權資產和租賃負債。

根據新準則16條規(guī)定，

“使用權資產”成本=租賃負債的初始計量金額-租賃激勵+初始直接費用+復原成本

租賃負債的初始計量金額=100×4.2124-=421.24萬元（4.2124是利率為6%、5年期的年金現(xiàn)值系數，可以通過查表或在Excel中用函數計算得到）

因此，“使用權資產”成本=421.24-0+2+3=426.24萬元

（二）承租人甲公司在租賃期開始日的會計處理

借：使用權資產 426.24萬元

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 0.06萬元

貸：租賃負債 421.24萬元

銀行存款 2.06萬元（初始直接費用）

預計負債——復原成本 3.00萬元

（二）新準則下租賃資產折舊和和租賃負債攤銷，如表-1和表-2：

說明：根據《固定資產》準則投入使用月份不計提折舊，所以租賃資產折舊期限只有59個月。

甲公司2019年度費用確認費用的會計處理：

1.確認利息費用

借：財務費用 25.27萬元

貸：租賃負債 25.27萬元

2.確認折舊費

借：管理費用 79.48萬元

貸：累計折舊 79.48萬元

說明：假定租賃的寫字樓全部用于日常辦公使用，不符合資本化的條件。

3.支付租金

借：租賃負債 100.00萬元

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 5.00萬元

貸：銀行存款 105.00萬元

二、稅務處理

稅務上首先要區(qū)分經營租賃和融資租賃，其區(qū)分原則基本上采用的舊租賃準則的原則，也就是說對于經營租賃的稅務處理與舊租賃準則對經營租賃基本一致。

本案例中，甲公司承租顯然不符合融資租賃的標準，屬于經營租賃。因此，對于甲公司2019年為租賃發(fā)生的中介費用2萬元和租金100萬元，都可以稅前扣除。

三、稅會差異分析及納稅調整

會計處理與稅法規(guī)定不一致，應以稅法規(guī)定為準，因此會計處理計提的折舊費和分攤的利息費用都不能稅前扣除。

因此，甲公司2019年度在企業(yè)所得稅匯算清繳時按照表-3進行納稅調整，具體調整過程不再贅述。

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