今天看到兩份稅務(wù)行政處罰決定書，都是企業(yè)無償贈(zèng)送禮品未扣繳個(gè)人所得稅的問題，因?yàn)榱P款是基于少扣繳的稅款來計(jì)算的，所以需要先計(jì)算出企業(yè)未扣繳的個(gè)人所得稅金額，但兩個(gè)案件在計(jì)算個(gè)稅的方法上卻不盡相同。

第一種計(jì)算方法：（某處罰決定書摘錄）

你單位2017年1月至12月在 “管理費(fèi)用/業(yè)務(wù)招待費(fèi)”借方科目列支購買的杉德卡93700.00元，上述禮品已在年會(huì)、座談會(huì)、慶典以及其他活動(dòng)中贈(zèng)送給客戶（本單位以外的個(gè)人），你單位未按規(guī)定代扣代繳“其他所得”個(gè)人所得稅。違反了《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》第一條、第二條、第三條、第六條、第八條，《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于公司促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2011〕50號(hào)）之規(guī)定，造成少代扣代繳2017年“其他所得”個(gè)人所得稅18740.00元。

第二種計(jì)算方法：（某處罰決定書摘錄）

你公司在2016年1月1日至2018年12月31日期間舉辦了相關(guān)營銷活動(dòng)或慶典進(jìn)行樓盤促銷宣傳，存在隨機(jī)無償贈(zèng)送非成交客戶禮品的情況，通過檢查你公司銷售費(fèi)用明細(xì)賬、會(huì)計(jì)憑證及個(gè)人所得稅扣繳明細(xì)賬等，發(fā)現(xiàn)你公司未對(duì)上述隨機(jī)贈(zèng)送禮品的行為嚴(yán)格按照稅法要求及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。具體情況如下：

2016年度至2018年度你公司采購了若干禮品用于在銷售現(xiàn)場或拓客展位中派發(fā)進(jìn)行營銷推廣，其中營銷推廣過程中無償贈(zèng)送給非成交客戶的禮品金額合計(jì)136419.26元，其中2016年有35600元，2018年有100819.26元（2018年1月至4月合計(jì)16720元，5月至12月84099.26元），換算成不含稅價(jià)合計(jì)117217.31元，其中2016年不含稅30427.35元（35600÷1.17），2018年不含稅86789.96元（16720÷1.17+84099.26÷1.16）。

根據(jù)《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》(財(cái)稅〔2011〕50號(hào) )第二條第一款、第三條的規(guī)定，企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動(dòng)中，隨機(jī)向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，取得該項(xiàng)所得的個(gè)人應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅，稅款由贈(zèng)送禮品的企業(yè)代扣代繳，個(gè)人取得的禮品收入，按照“其他所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。

你公司在營銷推廣過程中將采購的禮品贈(zèng)送給非成交客戶，應(yīng)對(duì)上述隨機(jī)發(fā)放的禮品扣繳個(gè)人所得稅29304.33元，其中2016年7606.84元〔30427.35÷（1-20%）×20%〕。2018年21697.49元〔86789.96÷（1-20%）×20%〕

【讀后感】

這兩份稅務(wù)行政處罰決定書針對(duì)的都是企業(yè)無償禮品，未扣繳個(gè)人所得稅的事項(xiàng)，但在計(jì)算稅款的時(shí)候卻有明顯的兩處區(qū)別。

一是贈(zèng)送的禮品一個(gè)換算成了增值稅不含稅價(jià)，一個(gè)沒有換算。

二是一個(gè)以禮品金額作為稅前收入計(jì)算個(gè)人所得稅，一個(gè)以禮品金額作為稅后收入，倒算出稅前收入，再計(jì)算個(gè)人所得稅。

這兩種計(jì)算方法哪個(gè)對(duì)呢？實(shí)務(wù)中明顯是存在爭議的，我僅談一下個(gè)人的理解：

一、個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)是否應(yīng)包含增值稅？

有關(guān)個(gè)人所得稅計(jì)稅依據(jù)是否包含增值稅，目前有兩個(gè)相關(guān)文件：

《財(cái)政部關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財(cái)稅[2018]164號(hào)）：保險(xiǎn)營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人取得的傭金收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得，以不含增值稅的收入減除20%的費(fèi)用后的余額為收入額，收入額減去展業(yè)成本以及附加稅費(fèi)后，并入當(dāng)年綜合所得，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。保險(xiǎn)營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人展業(yè)成本按照收入額的25%計(jì)算。

財(cái)稅[2016]43號(hào)文件中第四條規(guī)定：“個(gè)人出租房屋的個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入不含增值稅?！?/p>

雖然上述文件針對(duì)的是勞務(wù)報(bào)酬所得和財(cái)產(chǎn)租賃所得，但均表明的個(gè)人所得稅的應(yīng)稅收入是不包含增值稅的。我估計(jì)上述第二種計(jì)算方法將收入換算成不含稅收入，是基于這種考慮。

但這里有一個(gè)問題，上述兩文件提到的收入均屬于增值稅的應(yīng)稅范圍，需要繳納增值稅。而對(duì)于客戶獲得禮品這樣的“其他所得”（新個(gè)稅法實(shí)施后改為“”偶然所得）不屬于增值稅的應(yīng)稅范圍，不需要繳納增值稅，所以對(duì)個(gè)人取得的所得，其實(shí)也包括了增值稅，增值稅也是起所得的構(gòu)成部分。

財(cái)稅[2016]43號(hào)文件中第五條規(guī)定：免征增值稅的，確定計(jì)稅依據(jù)時(shí)，成交價(jià)格、租金收入、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入不扣減增值稅額。

雖然該文件中談到的是免征增值稅，而接受贈(zèng)送的禮品，對(duì)于受贈(zèng)人來說屬于不征增值稅的項(xiàng)目，但其實(shí)質(zhì)是一樣的，都是個(gè)人取得該項(xiàng)收入沒有繳納增值稅。所以在個(gè)人取得無償贈(zèng)送的禮品時(shí)，不應(yīng)該將含稅收入換算成不含稅收入。

二、贈(zèng)送的禮品屬于稅前所得還是稅后所得？

這個(gè)問題的判定取決于證據(jù)的指向，單憑業(yè)務(wù)名稱是沒辦法下定論的。

如果宣傳策劃方案提到了由企業(yè)負(fù)責(zé)承擔(dān)贈(zèng)送禮品的個(gè)人所得稅，應(yīng)該認(rèn)定客戶取得的禮品是稅后所得，計(jì)算時(shí)應(yīng)先將稅后所得換算成稅前所得，再計(jì)算個(gè)稅。企業(yè)少繳納稅款的性質(zhì)，屬于已扣未繳。

如果企業(yè)根本不知道應(yīng)該繳稅，活動(dòng)方案也沒有提及個(gè)稅承擔(dān)的問題，沒有任何能證明是稅后所得的證據(jù)，那么通常來說應(yīng)該默認(rèn)這屬于稅前所得，直接以禮品金額乘以稅率來計(jì)算個(gè)人所得稅。企業(yè)少繳納稅款的性質(zhì)，屬于應(yīng)扣未扣。

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