經(jīng)濟(jì)犯罪辯護(hù)律師：虛開增值稅專用發(fā)票罪案中應(yīng)綜合審查行業(yè)……

虛開增值稅專用發(fā)票罪在不同行業(yè)呈現(xiàn)不同的行為特征，比如在廢舊鋼材等行業(yè)中，因?yàn)槭芷逼髽I(yè)面對(duì)的很多是散戶，散戶無法開票而無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。由此，就會(huì)發(fā)生由第三方企業(yè)代開發(fā)票的情形。有些則因獨(dú)特的交易模式導(dǎo)致出現(xiàn)了“虛開”的情況，比如在物流企業(yè)交易中，物流企業(yè)向司機(jī)支付了物流費(fèi)用，但是司機(jī)無法開票，由此出現(xiàn)了由第三方企業(yè)代開票的情形。有些則由于長(zhǎng)期形成的交易慣例而發(fā)生了所謂“虛開”的情形，比如某些行業(yè)經(jīng)常會(huì)有先交貨后集中開票的情況。在集中開票時(shí)，為了在形式上體現(xiàn)資金流、票流一致而出現(xiàn)了資金回流。

還有，在某些行業(yè)中，企業(yè)為了逃避消費(fèi)稅而實(shí)施了“虛開”的行為。比如在石化類行業(yè)，常有變更品名的情況發(fā)生。

諸如此類，某一行業(yè)、交易慣例或者交易模式的不同，會(huì)導(dǎo)致行為性質(zhì)截然不同。比如在石化行業(yè)中，變名的目的可能是為了偷逃消費(fèi)稅。但形式上仍體現(xiàn)為在各環(huán)節(jié)均實(shí)施了虛開的行為。對(duì)這種行為，應(yīng)當(dāng)按照何罪定罪處罰，值得辯護(hù)律師思考，且要個(gè)案?jìng)€(gè)議。

一、虛開增值稅專用發(fā)票罪應(yīng)當(dāng)為目的犯、結(jié)果犯

虛開增值稅專用發(fā)票罪為結(jié)果犯、目的犯的基本意見已經(jīng)形成。遠(yuǎn)說本罪設(shè)立之初，主要以純虛開為犯罪常態(tài)，行為犯與目的犯和結(jié)果犯之爭(zhēng)沒有過多討論的必要。

但是，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的當(dāng)下，為了虛增業(yè)績(jī)等非騙稅目的的行為日漸增多。統(tǒng)一適用本罪定罪處罰難免造成罪責(zé)刑不相適應(yīng)的后果，致使罪責(zé)刑失衡。為此，最高人民檢察院在《關(guān)于充分發(fā)揮檢察職能服務(wù)保障“六穩(wěn)”“六保”的意見》第六條規(guī)定：“對(duì)于有實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的企業(yè)為虛增業(yè)績(jī)、融資、貸款等非騙稅目的且沒有造成稅款損失的虛開增值稅專用發(fā)票行為，不以虛開增值稅專用發(fā)票罪定性處理”。該規(guī)定就是針對(duì)定罪量刑失衡和穩(wěn)就業(yè)、保民生等方面做了定性，解決了當(dāng)下的實(shí)踐難題。同時(shí)也在犯罪構(gòu)成層面予以明確。

二、個(gè)案中綜合審查整體交易模式和整個(gè)交易環(huán)節(jié)，不能只截取審查部分環(huán)節(jié)

在石化行業(yè)中，煉化廠銷售成品油時(shí)，采用了發(fā)票多環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)，貨物只在石化企業(yè)和加油站之間流轉(zhuǎn)的模式。若從其中的一個(gè)環(huán)節(jié)審查，極易得出構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的結(jié)論。

對(duì)此，第一需要從整個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)綜合審查，不應(yīng)當(dāng)只審查其中某一環(huán)節(jié)。第二中間環(huán)節(jié)本無實(shí)際交易，既然無實(shí)際交易就不會(huì)有貨物流通，沒有交易流通自然也就不會(huì)產(chǎn)生增值，自然也就不會(huì)造成增值稅稅款損失的結(jié)果。

在個(gè)案中自然需要個(gè)案?jìng)€(gè)議，不僅僅需要審查證據(jù)，更要從整體上審查行為人目的、造成的結(jié)果等。虛開增值稅專用發(fā)票罪的量刑幅度遠(yuǎn)高于逃稅罪，而且也沒有阻卻事由，即沒有逃稅罪中規(guī)定的“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任”的阻卻事由。

三、即便有逃稅行為，但逃避稅款不是增值稅的，不應(yīng)當(dāng)適用虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰

實(shí)踐中有一種觀點(diǎn)，認(rèn)定行為人在逃避消費(fèi)稅的同時(shí)，也間接造成了增值稅稅款的損失。比如在前述石化行業(yè)中，行為人不僅在形式上有虛開的情況，而且從實(shí)質(zhì)上也會(huì)因偷逃消費(fèi)稅而造成了增值稅稅款損失，故應(yīng)當(dāng)按照虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。對(duì)于此種觀點(diǎn)，實(shí)踐中有不同認(rèn)識(shí)，即不應(yīng)當(dāng)以虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。因?yàn)閺慕灰浊闆r來看，行為人通過系列交易環(huán)節(jié)，造成的結(jié)果是偷逃了消費(fèi)稅，而非增值稅。

雖然行為人在手段上實(shí)施了虛開增值稅專用發(fā)票的行為，與造成消費(fèi)稅損失結(jié)果存在牽連關(guān)系。但值得注意的是，此種行為造成的損失稅種卻不是增值稅，而是消費(fèi)稅。由此以牽連犯擇一重罪處罰，顯然不適合。