企業(yè)支付臨時(shí)工日結(jié)酬勞，沒有發(fā)票怎么做賬?

解答：

該問題涉及到企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和會計(jì)處理，屬于一個(gè)綜合性的問題。

1.稅務(wù)規(guī)定

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號，以下簡稱15號公告）規(guī)定：企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

2.會計(jì)處理

《會計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》應(yīng)用指南解釋，準(zhǔn)則所稱的職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時(shí)職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。

因此，企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)與全職職工發(fā)生的費(fèi)用是相同的會計(jì)處理，即計(jì)入職工薪酬。即通常情況下，不管稅務(wù)如何處理，臨時(shí)工的報(bào)酬支出，也是需要按照“職工”對待：

（1）計(jì)提：

借：管理費(fèi)用/制造費(fèi)用/在建工程等

貸：應(yīng)付職工薪酬

（2）實(shí)際支付：

借：應(yīng)付職工薪酬

貸：銀行存款等

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅（如代扣代繳有）

3.稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)說明及稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控

企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，看似有了15號公告的明確規(guī)定，似乎應(yīng)該不會太大問題，其實(shí)不然。

（1）是否開具發(fā)票的爭議

企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員所實(shí)際發(fā)生的工資，是企業(yè)造工資表直接發(fā)放，還是必須要稅務(wù)局代開發(fā)票，是一個(gè)充滿爭議的話題。

國家稅務(wù)總局對此沒有明確規(guī)定，部分省市區(qū)對此曾有過明確規(guī)定要求須由稅務(wù)局代開發(fā)票，部分省市區(qū)未做規(guī)定，是否開具由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)判斷。營改增以后，根據(jù)財(cái)稅（2016）36號附件1第十條規(guī)定，對于“單位或者個(gè)體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務(wù)”，不屬于經(jīng)營行為，不是增值稅應(yīng)稅范圍，因此按照《企業(yè)所得稅扣除憑證管理辦法》（國家稅務(wù)局總局公告2018年第28號）規(guī)定是不需要發(fā)票作為稅前扣除憑證的。

但是，如果企業(yè)按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”申報(bào)的季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員所實(shí)際發(fā)生的工資，就不再是財(cái)稅（2016）36號附件1第十條規(guī)定的雇員提供的“取得工資的服務(wù)”，就需要按規(guī)定到稅務(wù)局申請代開發(fā)票。但是對于沒有超過增值稅起征點(diǎn)（500元）的報(bào)酬也可以用企業(yè)內(nèi)部自制憑證進(jìn)行支付，也可以稅前扣除。

（2）任職受雇和兼職的爭議

分別以工資薪金支出和勞務(wù)費(fèi)支出在稅前扣除的區(qū)別在于是否能作為職工福利費(fèi)等三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除基數(shù)。因此，部分稅務(wù)人員在稅務(wù)檢查特別注意兼職人員報(bào)酬企業(yè)是否進(jìn)行區(qū)別申報(bào)稅前扣除。

有稅務(wù)人員認(rèn)為：15號公告指的是“雇用”，“兼職”不算“雇用”，企業(yè)為兼職人員提供的屬個(gè)人所得稅法中規(guī)定的勞務(wù)報(bào)酬范圍的設(shè)計(jì)、咨詢等勞務(wù)所支付的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)在稅前扣除，并且不能作為三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的扣除依據(jù)。

該說法是與15號公告相悖的，企業(yè)不“雇用”，“兼職”人員如何來兼職。因此，這些稅務(wù)人員的說法15號公告并無此明文規(guī)定。為避免不必要的爭議，企業(yè)最好備好一份格式化《雇傭協(xié)議》，每次支付兼職人員報(bào)酬時(shí)要求對方簽署一下，以堵稅務(wù)人員之口。同時(shí)，對于“兼職”人員的報(bào)酬按照“工資薪金所得”申報(bào)個(gè)人所得稅。如果企業(yè)不愿意按照“工資薪金所得”申報(bào)兼職人員的報(bào)酬，而要按照“勞務(wù)報(bào)酬所得”申報(bào)，那么在企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)也就不能按照“工資薪金支出”處理。

（3）合理性證明

企業(yè)列支季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，首先要符合企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營的需要，尤其是上述費(fèi)用金額較大時(shí)，一定要結(jié)合自己生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)際，證明上述費(fèi)用支出的必要性。

其次，對于上述人員的支出，最好有股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制定相關(guān)的制度，相關(guān)支出在制度規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)發(fā)生。第三，上述人員的支出要符合行業(yè)及地區(qū)水平，如果費(fèi)用過高也會面臨稅收調(diào)整的方向。第四，企業(yè)應(yīng)制定上述人員支出的內(nèi)控制度，在相關(guān)費(fèi)用發(fā)生時(shí)，留下相關(guān)內(nèi)控的軌跡，比如費(fèi)用發(fā)生時(shí)相關(guān)部門的申請、批準(zhǔn)、發(fā)放、簽字等。第五，企業(yè)應(yīng)與上述人員簽署用工協(xié)議勞務(wù)協(xié)議或雇傭協(xié)議等，相關(guān)人員的身份證復(fù)印件及聯(lián)系電話的等，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)核查。

（4）工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出的區(qū)分

有人誤解15號公告中的“工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出的區(qū)分”，認(rèn)為凡是對臨時(shí)工等支出都應(yīng)一律區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，認(rèn)為“工資薪金支出”應(yīng)該是其實(shí)際支出除以1.14，因?yàn)槁毠じ＠M(fèi)是按14%扣除的。其實(shí)，國家稅務(wù)總局從未有這樣的規(guī)定，這屬于個(gè)別人對法規(guī)的過度解讀。

稅前扣除的職工福利費(fèi)支出范圍應(yīng)該以《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）為準(zhǔn)。職工福利費(fèi)會計(jì)核算以《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)職工福利費(fèi)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企〔2009〕242號）為準(zhǔn)。二者界定的范圍基本一致。

需要特別注意的是，如果臨時(shí)工等從事的工作屬于集體福利或安排在企業(yè)內(nèi)設(shè)福利部門工作，比如在企業(yè)伙食團(tuán)臨時(shí)幫忙或工作，其臨時(shí)工等工資也應(yīng)計(jì)入職工福利費(fèi)，并以職工福利費(fèi)支出在稅前扣除。

綜上所述，對于臨時(shí)工的工資（酬勞），實(shí)務(wù)中分為不同情況處理：

1.做工資表，按工資薪金支出處理，并按“工資薪金所得”申報(bào)個(gè)稅；

2.要求個(gè)人代開“勞務(wù)費(fèi)”發(fā)票（金額低于500元除外），通常按“勞務(wù)報(bào)酬所得”申報(bào)個(gè)稅；

3.個(gè)人代開的為“建筑施工服務(wù)*勞務(wù)費(fèi)”，個(gè)稅屬于“經(jīng)營所得”，支付方不需要代扣代繳個(gè)稅。