摘要：注意被查主體。切記一定是股東，而不是被注銷的公司。本案中，稽查局最開始下達(dá)的處理決定的被查主體是公司，導(dǎo)致復(fù)議時(shí)失敗。通常案發(fā)是因?yàn)槟承┌l(fā)票牽扯出了被注銷公司少繳稅款問題，但一定要注意正式查處的時(shí)候，是要對(duì)股東立案，否則會(huì)白忙活一場(chǎng)。

?

丁海峰與國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局等二審行政判決書

北京市第二中級(jí)人民法院行政判決書

(2020)京02行終1464號(hào)

　　上訴人(一審原告)丁海峰，男，1970年5月9日出生，漢族，住江蘇省南京市棲霞區(qū)。

　　被上訴人(一審被告)國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局稽查局，住所地北京市西城區(qū)車公莊大街**。

　　負(fù)責(zé)人陳華君，副局長(zhǎng)。

　　參加訴訟的行政機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人孫玉潔，國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局稽查局副局長(zhǎng)。

　　委托代理人石淑會(huì)，國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局稽查局工作人員。

　　委托代理人趙亮，北京天馳君泰律師事務(wù)所律師。

　　被上訴人(一審被告)國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局，，住所地北京市西城區(qū)車公莊大街**

　　法定代表人張有乾，局長(zhǎng)。

　　委托代理人溫紅利，國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局工作人員。

　　委托代理人王家本，北京天馳君泰律師事務(wù)所律師。

　　上訴人丁海峰因訴國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局稽查局(以下簡(jiǎn)稱北京稅務(wù)稽查局)所作稅務(wù)處理決定及國(guó)家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局(以下簡(jiǎn)稱北京稅務(wù)局)所作行政復(fù)議決定一案，不服北京市西城區(qū)人民法院(以下簡(jiǎn)稱一審法院)所作(2020)京0102行初137號(hào)行政判決，向本院提出上訴。本院依法組成合議庭，對(duì)本案進(jìn)行了審理，現(xiàn)已審理終結(jié)。

　　2019年12月16日，北京稅務(wù)稽查局向丁海峰作出京稅稽處〔2019〕JW002號(hào)《稅務(wù)處理決定書》(以下簡(jiǎn)稱被訴處理決定)，主要內(nèi)容為：一、違法事實(shí)。某顧問咨詢(北京)有限公司(以下簡(jiǎn)稱某公司)開具領(lǐng)購(gòu)方與開具方不符的發(fā)票，取得收入未按規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。(一)2009年7月，某公司向某證券有限責(zé)任公司(以下簡(jiǎn)稱某證券)提供中介服務(wù)，取得收入1100000元，使用北京某技術(shù)服務(wù)有限公司向稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票代碼為211000872140，發(fā)票號(hào)碼為10102710的《北京市服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)、文化體育業(yè)專用發(fā)票》，開具給某證券。(二)2009年11月，某公司向原航某證券有限責(zé)任公司(以下簡(jiǎn)稱航某證券，該公司于2010年變更為國(guó)某證券有限責(zé)任公司)提供中介服務(wù)，取得收入1000000元，使用北京某技術(shù)服務(wù)有限公司向稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票代碼為211000872140，發(fā)票號(hào)碼為10102749的《北京市服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)、文化體育業(yè)專用發(fā)票》，開具給航某證券。(三)2010年6月，某公司向某信托投資有限責(zé)任公司(以下簡(jiǎn)稱某信托)提供中介服務(wù)，取得收入250000元，使用北京某信息咨詢有限公司領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票代碼為211000970050，發(fā)票號(hào)碼為213800076的《北京市服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)、文化體育業(yè)專用發(fā)票》，開具給某信托。(四)2011年4月至6月，某公司向某信托提供中介服務(wù)，取得收入5546400.52元，使用北京某安信咨詢有限公司領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票代碼為211000970050，發(fā)票號(hào)碼為21366280、21366284的2份《北京市服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)、文化體育業(yè)專用發(fā)票》，開具給某信托。某公司通過上述業(yè)務(wù)共計(jì)取得營(yíng)業(yè)收入7896400.52元(其中2009年度取得營(yíng)業(yè)收入2100000元;2010年度取得營(yíng)業(yè)收入250000元;2011年度取得營(yíng)業(yè)收入5546400.52元)，均未按規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，定性為偷稅。另查明，2012年5月，某公司在未向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)申報(bào)繳納稅款的情況下，向原工商部門提供虛假清算報(bào)告等資料，騙取注銷登記。二、處理決定。(一)追繳企業(yè)所得稅。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條、第五十二條和《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第一條、第四條、第六條、第二十二條、第五十三條、第五十四條之規(guī)定，經(jīng)計(jì)算追繳2009年企業(yè)所得稅496125元，追繳2010年企業(yè)所得稅59062.5元，追繳2011年企業(yè)所得稅1308451.48元，共計(jì)追繳稅款1863638.98元。(二)加收滯納金。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十二條、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第七十五條之規(guī)定，對(duì)某公司少繳的企業(yè)所得稅1863638.98元從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。鑒于某公司已于2012年5月16日注銷登記，其企業(yè)法人作為責(zé)任承擔(dān)主體的法律地位已不存在。丁海峰作為公司唯一股東，騙取注銷登記，從而逃避繳納稅款，已對(duì)國(guó)家稅收權(quán)益造成實(shí)質(zhì)性侵害。根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司法》第二十條、第一百八十九條、《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)公司法>若干問題的規(guī)定(二)》(2014年修正)第十九條之規(guī)定，決定向丁海峰個(gè)人追繳某公司應(yīng)繳納的稅款及滯納金。因丁海峰已于2015年12月1日以某公司名義將上述稅款、滯納金解繳入庫(kù)，且京國(guó)稅稽處〔2015〕JW3號(hào)《稅務(wù)處理決定書》被復(fù)議機(jī)關(guān)撤銷后，某公司因已注銷不能再作為法律主體接收退還的稅款、滯納金，故將上述應(yīng)退還的稅款、滯納金抵為本處理決定項(xiàng)下丁海峰應(yīng)納之稅款、滯納金。丁海峰不服被訴處理決定，向北京稅務(wù)局提出行政復(fù)議申請(qǐng)。2020年3月4日，北京稅務(wù)局作出京稅復(fù)決字〔2020〕9號(hào)《行政復(fù)議決定書》(以下簡(jiǎn)稱被訴復(fù)議決定)，維持了被訴處理決定。

　　丁海峰向一審法院訴稱，被訴處理決定違法，主要理由如下：1.征收方式違法：“以數(shù)代帳、查數(shù)征收方式”“以票代帳、查票征收方式”違反《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》;為使“查數(shù)、查票征收方式”盡量近似于查帳征收方式，北京稅務(wù)稽查局偽造扣除項(xiàng)目，并將“扣除”的時(shí)間后移覆蓋至“補(bǔ)稅”年度，以求形成“有扣除=己查帳”的假象，違反《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》;為證明“查數(shù)、查票征收方式”合法，北京稅務(wù)稽查局篡改稅收法規(guī)，且該法規(guī)已經(jīng)廢止;北京稅務(wù)稽查局不承認(rèn)“成本費(fèi)用稅金等扣除項(xiàng)目無法查明”這一基本事實(shí)，在“應(yīng)納稅所得額”無法確認(rèn)的情況下，作出“幾乎就收入全額”征收企業(yè)所得稅的決定(僅扣除營(yíng)業(yè)稅及附加)，違反“就所得額征稅”這一常識(shí)性的企業(yè)所得稅征稅原則，更違反企業(yè)所得稅法和《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》。2.計(jì)稅依據(jù)違法：以某一兩筆收入作為相關(guān)年度的應(yīng)稅收入總額，違反《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》，僅查明部分應(yīng)納稅收入、不查明準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目，作出的被訴處理決定違反相關(guān)法規(guī)和規(guī)章，相關(guān)年度的扣除項(xiàng)目中未包括原北京市國(guó)家稅務(wù)局稽查局己掌握的法定扣除項(xiàng)目，亦違反《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》。綜上，北京稅務(wù)稽查局通過提供虛假證據(jù)材料，偽造事實(shí)證據(jù)，有意曲解稅收法規(guī)，篡改稅收法規(guī)，以不道德的方式侵害公民合法權(quán)益。訴訟請(qǐng)求為：1.撤銷北京稅務(wù)稽查局作出的被訴處理決定;2.撤銷北京稅務(wù)局作出的被訴復(fù)議決定。

　　北京稅務(wù)稽查局一審辯稱，2009年至2011年期間，某公司的企業(yè)所得稅征收方法為查帳征收，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第十九條的規(guī)定，某公司應(yīng)按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置帳簿，根據(jù)合法、有效憑證記帳，進(jìn)行核算，某公司未如實(shí)辦理納稅申報(bào)，且在稅務(wù)機(jī)關(guān)的釋明之下仍未能提供證明實(shí)際成本、費(fèi)用支出的證據(jù)材料。某公司提供虛假納稅申報(bào)資料，掩蓋取得收入的事實(shí)，從而逃避申報(bào)、繳納稅款，此后該公司又提供內(nèi)容虛假的資料辦理稅務(wù)、工商登記注銷，以逃避納稅義務(wù)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司法》及司法解釋的相關(guān)規(guī)定，公司(企業(yè))已注銷后，在法定情形下對(duì)注銷公司股東可以追究法律責(zé)任，以彌補(bǔ)股東、投資人不正當(dāng)利用“法人有限責(zé)任”逃避法律責(zé)任的制度漏洞。由于稅款屬于稅收之債，當(dāng)納稅人非法注銷時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公司法的制度規(guī)定對(duì)股東追究納稅責(zé)任，從而規(guī)制逃避繳納稅款的違法行為。綜上，北京稅務(wù)稽查局所作的被訴處理決定認(rèn)定事實(shí)清楚、證據(jù)充分、結(jié)果適當(dāng)，丁海峰的請(qǐng)求不具有事實(shí)與法律根據(jù)，請(qǐng)求法院依法駁回。

　　北京稅務(wù)局一審辯稱，被訴復(fù)議決定認(rèn)定事實(shí)清楚，證據(jù)確鑿，適用法律正確，符合法定程序，丁海峰的訴訟請(qǐng)求缺乏事實(shí)和法律依據(jù)，請(qǐng)求法院判決駁回丁海峰的訴訟請(qǐng)求。

　　一審法院認(rèn)為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第十四條及《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第九條的規(guī)定，北京稅務(wù)稽查局具有依法查處涉稅違法行為，作出相應(yīng)行政處理決定的法定職責(zé)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》第十二條的規(guī)定，北京稅務(wù)局作為北京稅務(wù)稽查局的上級(jí)主管部門，具有對(duì)北京稅務(wù)稽查局作出的處理決定進(jìn)行行政復(fù)議的職責(zé)。

　　綜合考慮庭審情況及相關(guān)法律規(guī)定，本案爭(zhēng)議焦點(diǎn)歸納為：1.北京稅務(wù)稽查局認(rèn)定某公司應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳稅款的事實(shí)是否成立，2.企業(yè)注銷后納稅主體的認(rèn)定。下面分別予以論述。

　　一、北京稅務(wù)稽查局認(rèn)定某公司應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳稅款的事實(shí)是否成立

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。某公司應(yīng)當(dāng)按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的相關(guān)規(guī)定，設(shè)置帳簿，根據(jù)合法、有效憑證記帳，進(jìn)行核算并繳納相應(yīng)的企業(yè)所得稅。根據(jù)查明的事實(shí)可知，某公司2009年至2011年間取得的7896400.52元營(yíng)業(yè)收入未按規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，造成少繳稅款的結(jié)果，應(yīng)當(dāng)依法補(bǔ)繳稅款并加收滯納金。

　　關(guān)于應(yīng)納稅所得額的計(jì)算問題，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。但丁海峰在稅務(wù)機(jī)關(guān)的釋明之下仍未提供證明某公司除自行申報(bào)的成本費(fèi)用支出之外的其他成本費(fèi)用支出的合法有效憑證，故北京稅務(wù)稽查局按照某公司2009年至2011年經(jīng)營(yíng)期間取得的咨詢服務(wù)收入調(diào)增應(yīng)納稅所得額7896400.52元，并在彌補(bǔ)虧損后確定2009至2011各年度的應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅，該征稅行為符合法律規(guī)定。

　　二、企業(yè)注銷后納稅主體的認(rèn)定

　　《中華人民共和國(guó)公司法》第二十條規(guī)定，公司股東應(yīng)當(dāng)遵守法律、行政法規(guī)和公司章程，依法行使股東權(quán)利，不得濫用股東權(quán)利損害公司或者其他股東的利益;不得濫用公司法人獨(dú)立地位和股東有限責(zé)任損害公司債權(quán)人的利益。《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第五十條規(guī)定，納稅人有解散、撤銷、破產(chǎn)情形的，在清算前應(yīng)當(dāng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告;未結(jié)清稅款的，由其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參加清算。

　　丁海峰作為某公司的唯一股東，在公司清算時(shí)作為該公司的清算組負(fù)責(zé)人理應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)公司法》的規(guī)定，如實(shí)進(jìn)行公司清算，其中當(dāng)然包括清繳所欠稅款以及清算過程中產(chǎn)生的稅款，并在公司清算結(jié)束后，制作清算報(bào)告并報(bào)送公司登記機(jī)關(guān)，申請(qǐng)注銷公司登記。但丁海峰在《企業(yè)注銷登記申請(qǐng)書》《注銷清算報(bào)告》中簽字確認(rèn)“公司債權(quán)債務(wù)已清理完畢，各項(xiàng)稅款及職工工資已結(jié)清”，由此致使某公司于2012年5月16日經(jīng)原工商登記部門核準(zhǔn)予以注銷。

　　《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)公司法>若干問題的規(guī)定(二)》(2014年修正)第十九條規(guī)定：有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實(shí)際控制人在公司解散后，惡意處置公司財(cái)產(chǎn)給債權(quán)人造成損失，或者未經(jīng)依法清算，以虛假的清算報(bào)告騙取公司登記機(jī)關(guān)辦理法人注銷登記，債權(quán)人主張其對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。本案中，某公司通過提供虛假清算資料的方式辦理了注銷登記，導(dǎo)致其法律主體地位不存在，但丁海峰作為某公司唯一股東，應(yīng)當(dāng)對(duì)某公司注銷后不能承擔(dān)繳納稅款責(zé)任而給國(guó)家造成的稅款損失承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，北京稅務(wù)稽查局將丁海峰作為追繳稅款的責(zé)任承擔(dān)主體，在某公司已經(jīng)注銷不能作為法律主體接收退還的稅款、滯納金的情況下，將應(yīng)退還的稅款、滯納金抵為被訴處理決定項(xiàng)下丁海峰應(yīng)繳納之稅款、滯納金符合法律規(guī)定。

　　《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》第二十三條規(guī)定，行政復(fù)議機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)法制工作的機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)自行政復(fù)議申請(qǐng)受理之日起七日內(nèi)，將行政復(fù)議申請(qǐng)書副本或者行政復(fù)議申請(qǐng)筆錄復(fù)印件發(fā)送被申請(qǐng)人。被申請(qǐng)人應(yīng)當(dāng)自收到申請(qǐng)書副本或者申請(qǐng)筆錄復(fù)印件之日起十日內(nèi)，提出書面答復(fù)，并提交當(dāng)初作出具體行政行為的證據(jù)、依據(jù)和其他有關(guān)材料。第三十一條規(guī)定，行政復(fù)議機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自受理申請(qǐng)之日起六十日內(nèi)作出行政復(fù)議決定;但是法律規(guī)定的行政復(fù)議期限少于六十日的除外。情況復(fù)雜，不能在規(guī)定期限內(nèi)作出行政復(fù)議決定的，經(jīng)行政復(fù)議機(jī)關(guān)的負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，可以適當(dāng)延長(zhǎng)，并告知申請(qǐng)人和被申請(qǐng)人;但是延長(zhǎng)期限最多不超過三十日。本案中，北京稅務(wù)局作出的被訴復(fù)議決定在受理、通知答復(fù)、延期告知、送達(dá)等程序上符合上述法律規(guī)定、程序合法。

　　綜上所述，北京稅務(wù)稽查局所作的被訴處理決定認(rèn)定事實(shí)清楚、適用法律正確、符合法定程序。北京稅務(wù)局在此基礎(chǔ)上依據(jù)《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》第二十八條第一款第一項(xiàng)作出了維持的被訴復(fù)議決定，符合《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》的相關(guān)規(guī)定，并無不當(dāng)。丁海峰的訴訟請(qǐng)求缺乏事實(shí)及法律依據(jù)，不予支持。一審法院依照《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第六十九條、第七十九條之規(guī)定，判決駁回丁海峰的訴訟請(qǐng)求。

　　丁海峰不服一審判決，上訴認(rèn)為北京稅務(wù)稽查局作出被訴處理決定時(shí)，僅掌握企業(yè)銀行流水和納稅申報(bào)數(shù)據(jù)，其他必須扣除項(xiàng)目如成本費(fèi)用等均未查證，無法確定當(dāng)年收入總額、扣除總額，無法計(jì)算企業(yè)所得稅。涉案計(jì)稅依據(jù)、征收方式均違法。請(qǐng)求確認(rèn)被訴處理決定在計(jì)算2011年度企業(yè)所得稅時(shí)未扣除任何成本費(fèi)用、彌補(bǔ)以前年度虧損違法;在計(jì)算2010年企業(yè)所得稅時(shí)未扣除其他任何成本費(fèi)用違法;在計(jì)算2009年度企業(yè)所得稅時(shí)未扣除任何成本費(fèi)用違法;北京稅務(wù)稽查局在未查看任何帳簿、憑證的情況下聲稱采取了查帳征收方式，對(duì)不具備查帳征收條件的企業(yè)不依法采取核定征收方式，違反相關(guān)規(guī)定;查詢申報(bào)數(shù)字等于查帳的做法，無法律依據(jù);撤銷一審判決;撤銷被訴處理決定。

　　北京稅務(wù)稽查局同意一審判決，請(qǐng)求予以維持。

　　北京稅務(wù)局同意一審判決，請(qǐng)求予以維持。

　　在一審訴訟期間，北京稅務(wù)稽查局提交并在庭審中出示了《稅務(wù)稽查立案審批表》《稅務(wù)檢查通知書》《稅務(wù)行政執(zhí)法審批表》《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》《稅務(wù)行政執(zhí)法審批表》《詢問通知書》《稅務(wù)稽查案件提請(qǐng)審理書》《稅務(wù)稽查審理審批表》《行政判決書》《行政復(fù)議決定書》《關(guān)于<稅務(wù)事項(xiàng)通知書>的意見》、詢問(調(diào)查)筆錄、發(fā)票、證明、咨詢服務(wù)合同、稅務(wù)代理業(yè)務(wù)委托協(xié)議、某證券的資金匯劃補(bǔ)充憑證、記帳憑證、航某證券的記帳、資金劃撥通知單及某信托的資金劃撥通知單、資金匯劃補(bǔ)充憑證、記帳憑證、報(bào)銷單、工商銀行轉(zhuǎn)帳支票存根、民生銀行對(duì)公分戶帳對(duì)帳單、中國(guó)人民銀行支付系統(tǒng)專用憑證、中國(guó)銀行北京市分行對(duì)帳單查詢及活期基本帳戶存款帳頁(yè)、網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù)憑證、入帳通知書、企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表(2009-2011)、《稅務(wù)稽查工作底稿(二)》及說明、介紹信、稅務(wù)和工商登記注銷資料、郵單、郵件簽收記錄、送達(dá)回證等證據(jù)，用以證明北京稅務(wù)稽查局所作被訴處理決定的合法性。

　　在一審訴訟期間，北京稅務(wù)局提交并在庭審中出示了行政復(fù)議申請(qǐng)資料、行政復(fù)議申請(qǐng)回執(zhí)、受理行政復(fù)議申請(qǐng)通知書、行政復(fù)議答復(fù)通知書、行政復(fù)議答復(fù)書及證據(jù)目錄、法律依據(jù)目錄、行政復(fù)議延期審理通知書、被訴復(fù)議決定、郵寄記錄、送達(dá)回證等證據(jù)，用以證明北京稅務(wù)局所作被訴復(fù)議決定的合法性。

　　在一審訴訟期間，丁海峰提交并當(dāng)庭出示計(jì)算表格一份，用以證明北京稅務(wù)稽查局所作被訴處理決定存在問題和錯(cuò)誤，應(yīng)予撤銷。

　　經(jīng)庭審質(zhì)證，一審法院對(duì)上述證據(jù)作如下確認(rèn)：北京稅務(wù)稽查局、北京稅務(wù)局提交的證據(jù)符合《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》中規(guī)定的提供證據(jù)材料的要求，內(nèi)容真實(shí)、合法，且與本案具有關(guān)聯(lián)性，予以采納。丁海峰提交的證據(jù)是自行計(jì)算的材料，未提供其他材料予以佐證，不予采納。

　　一審法院已將當(dāng)事人提交的上述證據(jù)隨案移送本院。經(jīng)審查，一審法院對(duì)上述證據(jù)材料的認(rèn)證意見符合《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》，認(rèn)證意見正確，本院予以確認(rèn)。

　　根據(jù)上述被認(rèn)定為合法有效的證據(jù)及各方當(dāng)事人的陳述，本院查明如下事實(shí)：2007年11月9日，丁海峰出資設(shè)立某公司，該公司類型為有限責(zé)任公司(自然人獨(dú)資)，丁海峰為某公司的唯一股東。2009年7月，某公司向某證券提供中介服務(wù)，取得收入1100000元，使用北京某技術(shù)服務(wù)有限公司從稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票開具給某證券。2009年11月，某公司向航某證券提供中介服務(wù)，取得收入1000000元，使用北京某技術(shù)服務(wù)有限公司從稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票開具給航某證券。2010年6月，某公司向某信托提供中介服務(wù)，取得收入250000元，使用北京某信息咨詢有限公司從稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票開具給某信托。2011年4月至6月，某公司向某信托提供中介服務(wù)，取得收入5546400.52元，使用北京某安信咨詢有限公司從稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票開具給某信托。

　　2015年3月25日，原北京市國(guó)家稅務(wù)局稽查局決定對(duì)某公司2009年1月1日至2011年12月31日期間涉稅情況進(jìn)行檢查。2015年4月10日，丁海峰確認(rèn)取得上述營(yíng)業(yè)收入未記帳、未申報(bào)繳納稅款，但認(rèn)為有關(guān)收入非“中介服務(wù)取得收入”，系取得稅務(wù)事項(xiàng)代理服務(wù)收入以及顧問咨詢服務(wù)收入。2015年11月27日，原北京市國(guó)家稅務(wù)局稽查局作出京國(guó)稅稽處〔2015〕JW3號(hào)《稅務(wù)處理決定書》并送達(dá)某公司，認(rèn)為2009年至2011年期間，某公司共計(jì)7896400.52元的營(yíng)業(yè)收入未按規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，故認(rèn)定追繳某公司1863638.98元稅款及相應(yīng)的滯納金。丁海峰不服處理決定，于2015年12月2日向原北京市國(guó)家稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。2019年11月15日，北京稅務(wù)局作出京稅復(fù)決字〔2019〕25號(hào)《行政復(fù)議決定書》，認(rèn)為某公司已于2012年5月16日經(jīng)公司登記機(jī)關(guān)注銷登記，其企業(yè)法人資格消滅，不能再作為行政處理的被處理對(duì)象，故撤銷原北京市國(guó)家稅務(wù)局稽查局對(duì)某公司作出的京國(guó)稅稽處〔2015〕JW3號(hào)《稅務(wù)處理決定書》。

　　2019年12月9日，北京稅務(wù)稽查局向丁海峰送達(dá)京稅稽通〔2019〕1011號(hào)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知擬向其個(gè)人作出處理決定，并告知其享有陳述申辯以及提供相關(guān)證據(jù)材料的權(quán)利，丁海峰提交了書面陳述申辯意見，但未提供相關(guān)證據(jù)材料。

　　2019年12月16日，北京稅務(wù)稽查局作出被訴處理決定并向丁海峰送達(dá)。丁海峰不服，于2019年12月19日向北京稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議，北京稅務(wù)局于2019年12月20日收到丁海峰的行政復(fù)議申請(qǐng)。2019年12月26日，北京稅務(wù)局作出受理行政復(fù)議申請(qǐng)通知書及行政復(fù)議答復(fù)通知書，并分別向丁海峰及北京稅務(wù)稽查局送達(dá)，同時(shí)要求北京稅務(wù)稽查局在10日內(nèi)提交書面答復(fù)及作出被訴處理決定的證據(jù)、依據(jù)及相關(guān)材料。北京稅務(wù)稽查局于2019年12月31日收到北京稅務(wù)局的行政復(fù)議答復(fù)通知，于2020年1月8日提交行政復(fù)議答復(fù)書及相關(guān)證據(jù)、法律依據(jù)等材料。2020年2月14日，北京稅務(wù)局作出行政復(fù)議延期審理通知書，并向丁海峰及北京稅務(wù)稽查局送達(dá)。北京稅務(wù)局于2020年3月4日作出被訴復(fù)議決定，并向丁海峰及北京稅務(wù)稽查局送達(dá)。

　　本院認(rèn)為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第十四條及《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第九條關(guān)于涉稅案件查處機(jī)關(guān)及其職責(zé)的規(guī)定，北京稅務(wù)稽查局具有依法查處涉稅案件并作出相應(yīng)處理的法定職責(zé)。依照《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》關(guān)于行政復(fù)議機(jī)關(guān)及其職責(zé)的規(guī)定，北京稅務(wù)局具有受理丁海峰所提行政復(fù)議申請(qǐng)，并根據(jù)具體情況作出行政復(fù)議決定的法定職責(zé)。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條第一款的規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。本案中，根據(jù)在案證據(jù)證明的事實(shí)，某公司自2009年至2011年間通過提供服務(wù)取得收入7896400.52元，并使用其他公司領(lǐng)購(gòu)的發(fā)票開具給接受服務(wù)方，未按規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，違反了《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》中關(guān)于納稅人繳納稅款的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)依法補(bǔ)繳稅款，并按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定加收滯納金。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第五條、第八條關(guān)于企業(yè)應(yīng)納稅所得額及相關(guān)扣除項(xiàng)的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)會(huì)對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的成本、費(fèi)用等支出予以扣除。本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)作出要求提交書面陳述申辯意見及相關(guān)證據(jù)材料的通知后，丁海峰未提交證據(jù)材料，故稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)對(duì)某公司自2009年1月1日至2011年12月31日的納稅檢查結(jié)果，依據(jù)應(yīng)納稅所得額、相關(guān)扣除項(xiàng)及適用稅率等計(jì)算并認(rèn)定自2009年至2011年的追繳稅款，并無不當(dāng)。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)公司法》第二十條的規(guī)定，公司股東應(yīng)當(dāng)遵守法律、行政法規(guī)和公司章程，依法行使股東權(quán)利，不得濫用股東權(quán)利損害公司或者其他股東的利益;不得濫用公司法人獨(dú)立地位和股東有限責(zé)任損害公司債權(quán)人的利益?！吨腥A人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第五十條規(guī)定，納稅人有解散、撤銷、破產(chǎn)情形的，在清算前應(yīng)當(dāng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告;未結(jié)清稅款的，由其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參加清算?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于適用<中華人民共和國(guó)公司法>若干問題的規(guī)定(二)》(2014年修正)第十九條規(guī)定，有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實(shí)際控制人在公司解散后，惡意處置公司財(cái)產(chǎn)給債權(quán)人造成損失，或者未經(jīng)依法清算，以虛假的清算報(bào)告騙取公司登記機(jī)關(guān)辦理法人注銷登記，債權(quán)人主張其對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。本案中，在案《企業(yè)注銷登記申請(qǐng)表》等證據(jù)能夠證明由丁海峰簽字確認(rèn)的“主辦單位(主管部門)或清算組織證明清理債權(quán)債務(wù)情況及同意注銷的意見”中載明“公司債權(quán)債務(wù)已清理完畢，各項(xiàng)稅款及職工工資已結(jié)清”。后某公司于2012年5月16日被準(zhǔn)予注銷。在案的發(fā)票、證明等證據(jù)能夠證明某公司在注銷前未依法清繳所欠稅款。丁海峰作為某公司唯一的股東，應(yīng)當(dāng)按照上述規(guī)定對(duì)某公司欠繳稅款及滯納金承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。北京稅務(wù)稽查局將丁海峰作為追繳稅款的責(zé)任主體，并根據(jù)對(duì)某公司的查處及解繳情況，與對(duì)丁海峰所作追繳處理決定進(jìn)行相應(yīng)的退抵，亦無不當(dāng)。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》第十七條、第二十三條、第三十一條第一款等關(guān)于行政復(fù)議的受理、審查、程序、時(shí)限等相關(guān)規(guī)定，北京稅務(wù)局在收到丁海峰所提行政復(fù)議申請(qǐng)后，履行了受理、調(diào)查、延期、送達(dá)等程序，經(jīng)審查作出被訴復(fù)議決定，符合上述法律規(guī)定。

　　綜上，一審法院判決駁回丁海峰的訴訟請(qǐng)求正確，本院予以維持。丁海峰的上訴請(qǐng)求無事實(shí)及法律依據(jù)，本院不予支持。依照《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第八十九條第一款第一項(xiàng)的規(guī)定，判決如下：

　　駁回上訴，維持一審判決。

　　一、二審案件受理費(fèi)各50元，均由丁海峰負(fù)擔(dān)(已交納)。

　　本判決為終審判決。

審判長(zhǎng) 陳丹

審判員 金麗

審判員 劉明研

二〇二〇年十二月二十一日

書記員 蔣園園

書記員 高元

　　讀后感

　　《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)公司法>若干問題的規(guī)定(二)》(2014年修正)第十九條規(guī)定，有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實(shí)際控制人在公司解散后，惡意處置公司財(cái)產(chǎn)給債權(quán)人造成損失，或者未經(jīng)依法清算，以虛假的清算報(bào)告騙取公司登記機(jī)關(guān)辦理法人注銷登記，債權(quán)人主張其對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。

　　從納稅人角度看：

　　千萬要注意，不能誤以為只要公司注銷了就可以一了百了，以前的俗話說，跑了和尚跑不了廟，現(xiàn)在其實(shí)是反過來了，毀了廟也跑不了和尚。

　　不過本案中，丁海峰不服的原因并不是不應(yīng)該向他追稅，而是認(rèn)為稽查局稅款計(jì)算得不對(duì)。其實(shí)稅款計(jì)算沒有任何問題，某公司是查賬征收企業(yè)所得稅，現(xiàn)在被發(fā)現(xiàn)有賬外收入，肯定是要納稅調(diào)增，同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)允許其提供未入賬的支出憑證，他提供不出來，所以就用調(diào)增的收入彌補(bǔ)某公司申報(bào)的虧損，算出應(yīng)納稅所得額計(jì)算稅款。

　　有人提出所得稅應(yīng)該扣減成本費(fèi)用，既然無法提供成本費(fèi)用，稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)該核定征收。核定征收是需要滿足特定情形的，某公司本身是查賬征收方式，沒有證據(jù)顯示其賬面混亂無法準(zhǔn)確核算所得，不可能因?yàn)槠潆[匿了收入就改變征收方式。

　　有人奇怪本案為什么只追繳了企業(yè)所得稅?其實(shí)不是只追企業(yè)所得稅了，也追繳營(yíng)業(yè)稅和附加稅費(fèi)了，這個(gè)在丁海峰上訴時(shí)提到了一句，肯定是因?yàn)閷?duì)于繳納營(yíng)業(yè)稅及附加，丁海峰沒有任何異議，所以沒有出現(xiàn)在本案的判決書中。

　　從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度看：

　　最高法的規(guī)定想必很多人并不陌生，但在實(shí)際中，稅務(wù)機(jī)關(guān)運(yùn)用這個(gè)條款追繳稅款的案例其實(shí)不算多，在實(shí)踐中需要注意的細(xì)節(jié)問題有：

　　一、注意追征期。少繳稅款如果不能認(rèn)定偷稅，很可能會(huì)因?yàn)槌^了追征期而無法追繳。本案不存在這個(gè)問題，但實(shí)踐中有這樣的情況。

　　二、注意被查主體。切記一定是股東，而不是被注銷的公司。本案中，稽查局最開始下達(dá)的處理決定的被查主體是公司，導(dǎo)致復(fù)議時(shí)失敗。通常案發(fā)是因?yàn)槟承┌l(fā)票牽扯出了被注銷公司少繳稅款問題，但一定要注意正式查處的時(shí)候，是要對(duì)股東立案，否則會(huì)白忙活一場(chǎng)。

2017年3月發(fā)布的案例——

企業(yè)注銷后被發(fā)現(xiàn)偷稅是否可追繳稅款

基本案情

甲公司由A和B兩自然人于2010年3月投資設(shè)立，注冊(cè)資本為100萬元，主要從事汽車燈具的生產(chǎn)與銷售。2015年10月股東會(huì)依法申請(qǐng)注銷，注銷時(shí)相關(guān)實(shí)物資產(chǎn)已經(jīng)變賣處理，并于2015年12月辦妥注銷手續(xù)，注銷時(shí)可供兩股東分配的資產(chǎn)合計(jì)150萬元。2016年6月，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)乙公司進(jìn)行稅務(wù)稽查，發(fā)現(xiàn)2014年3月甲公司受乙公司委托加工一批汽車燈具，乙公司現(xiàn)金支付加工費(fèi)23.4萬元（含稅），甲公司未開票給乙公司。后經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查證，發(fā)現(xiàn)甲公司未將該筆收入入賬申報(bào)相關(guān)稅款。稅務(wù)機(jī)關(guān)是否可以向A和B兩自然人股東追繳稅款？在集體審理該案件時(shí)，存在兩種不同觀點(diǎn)。

一方認(rèn)為，甲公司已經(jīng)依法注銷，法人資格已經(jīng)終止，財(cái)產(chǎn)已經(jīng)清算分配完畢，已經(jīng)無法向甲公司追繳稅款。A和B兩自然人股東并非是該筆稅款的納稅人，因此不能向他們追繳相關(guān)稅款。

另一方認(rèn)為，甲公司雖然已經(jīng)注銷，公司清算后的財(cái)產(chǎn)最終也是由A和B兩自然人承繼，為維護(hù)國(guó)家稅收權(quán)益，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該向他們進(jìn)行追繳。

案件分析

企業(yè)的清算終止與自然人的死亡有些類似，股東類似繼承人，終止企業(yè)類似被繼承人?！吨腥A人民共和國(guó)繼承法》第三十三條規(guī)定，繼承遺產(chǎn)應(yīng)當(dāng)清償被繼承人依法應(yīng)當(dāng)繳納的稅款和債務(wù)，繳納稅款和清償債務(wù)以他的遺產(chǎn)實(shí)際價(jià)值為限。企業(yè)清算之前發(fā)生的收入未入賬而應(yīng)該承擔(dān)的納稅義務(wù)發(fā)生在企業(yè)終止之前，即稅收債務(wù)產(chǎn)生于清算前，因此作為繼承最終分配財(cái)產(chǎn)的股東也應(yīng)該在其取得清算后分配所得財(cái)產(chǎn)的限額范圍內(nèi)承擔(dān)法律責(zé)任。當(dāng)然，如果被注銷企業(yè)是個(gè)人獨(dú)資企業(yè)或合伙企業(yè)，出資者或普通合伙人還要承擔(dān)無限法律責(zé)任。

《最高人民法院關(guān)于民事執(zhí)行中變更、追加當(dāng)事人若干問題的規(guī)定》（法釋〔2016〕21號(hào)）第二十二條規(guī)定，作為被執(zhí)行人的法人或其他組織，被注銷或出現(xiàn)被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、被撤銷、被責(zé)令關(guān)閉、歇業(yè)等解散事由后，其股東、出資人或主管部門無償接受其財(cái)產(chǎn)，致使該被執(zhí)行人無遺留財(cái)產(chǎn)或遺留財(cái)產(chǎn)不足以清償債務(wù)，申請(qǐng)執(zhí)行人申請(qǐng)變更、追加該股東、出資人或主管部門為被執(zhí)行人，在接受的財(cái)產(chǎn)范圍內(nèi)承擔(dān)責(zé)任的，人民法院應(yīng)予支持。

企業(yè)被注銷后，股東或出資人會(huì)無償取得最終分配的財(cái)產(chǎn)，比照以上原理來分析，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)有確鑿證據(jù)證明被清算單位存在應(yīng)該承擔(dān)的納稅義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在履行相應(yīng)的法律程序后，可以采取民事法律訴訟手段，向法院申請(qǐng)追加取得分配財(cái)產(chǎn)的股東、出資人為被執(zhí)行人，在股東或出資人最終接受分配財(cái)產(chǎn)范圍內(nèi)承擔(dān)納稅義務(wù)產(chǎn)生的責(zé)任。但法釋〔2016〕21號(hào)文件是根據(jù)《中華人民共和國(guó)民事訴訟法》等法律規(guī)定并結(jié)合執(zhí)行實(shí)踐所制定的，對(duì)于因納稅義務(wù)所產(chǎn)生的債是否適用民事訴訟法存在一定爭(zhēng)議。民事法律關(guān)系是民法調(diào)整的平等主體之間的財(cái)產(chǎn)關(guān)系和人身關(guān)系，稅收征收是行政行為，具有強(qiáng)制性、無償性等特點(diǎn)，稅收征納雙方在法律地位上不平等，屬于行政訴訟法的調(diào)整范圍。稅收征管法第五十條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采取合同法第七十三條和第七十四條行使代位權(quán)和撤銷權(quán)的措施，更是側(cè)面證明了如果沒有法律明確授權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能僅憑法理隨意行使權(quán)力。

企業(yè)破產(chǎn)法第八十二條第三款規(guī)定，下列各類債權(quán)的債權(quán)人參加討論重整計(jì)劃草案的債權(quán)人會(huì)議，依照下列債權(quán)分類，分組對(duì)重整計(jì)劃草案進(jìn)行表決：（三）債務(wù)人所欠稅款。這說明企業(yè)破產(chǎn)法將納稅人應(yīng)承擔(dān)的所欠稅款認(rèn)定為債權(quán)范疇，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)民事訴訟法等法律規(guī)定，向有管轄權(quán)的法院提起民事訴訟來保障國(guó)家的稅收債權(quán)，對(duì)拒不執(zhí)行法院判決和裁定的股東或出資人，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以向人民法院提出強(qiáng)制執(zhí)行申請(qǐng)，但稅務(wù)機(jī)關(guān)并不能自行向股東或出資人實(shí)施強(qiáng)制執(zhí)行措施。

立法建議

目前，除企業(yè)破產(chǎn)法之外，沒有其他相關(guān)法律直接認(rèn)定企業(yè)所欠稅款屬于債權(quán)的相關(guān)條款，因此建議在修訂稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則時(shí)，能吸收法釋〔2016〕21號(hào)文件第二十二條的法律精神，增加新條款。這樣，一方面可以更有力地保障國(guó)家稅收權(quán)益，另一方面可以減少稅務(wù)人員在企業(yè)注銷過程中所產(chǎn)生的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

來源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)? 作者：季蘇云 杜俊 欒方?jīng)?/p>